213 Sayılı Vergi Usul Kanunu Çerçevesinde Mükelleflerin İzahat Talepleri ve Sonuçları

1. Giriş


Vergi Hukuku, teknik, detaylı, kuralları sık değişen bir hukuk dalı olduğundan, vergi mükellefleri, vergi durumları ve vergi uygulamaları gibi kendilerini ilgilendiren hususlarda anlaşılabilir açıklamalara ihtiyaç duymaktadırlar. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK), mükelleflerin ihtiyaçları ve bilgilendirilme hakları kapsamında mükelleflerin izahat taleplerini düzenlemiştir.


Vergi mükellefleri, belirsiz buldukları konularda, VUK m. 413’te yer alan yetkili idari makamlardan açıklama talep edebilmektedirler. İdare, izahat talep eden mükellefe doğrudan bir özelge göndererek veya aynı durumdaki tüm mükelleflere yönelik bir sirküler yayımlayarak izahat taleplerini cevaplandırır. İzahat talebine verilen cevaptaki yanlış açıklamalara göre hareket eden mükellef aleyhinde vergi cezası ve gecikme faizi uygulanmaz.


2. Kavramlar

Vergi hukukunda kullanılan teknik kavramların tam olarak anlaşılmaması açıklanan konunun da yanlış anlaşılmasına yol açacağından, bunun önüne geçebilmek için öncelikle kullanılan kavramların açıklanması gerekmektedir.


Vergi mükellefi : Vergi kanunlarına göre kendisinin üzerine ödev olarak vergi borcu düşen gerçek ve tüzel kişiyi ifade etmektedir. Her verginin bir mükellefi bulunur.[1]


Özelge : Mükelleflerin ve vergi sorumlularının vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından, açık olmayan ve tereddüt ettikleri hususlar hakkında yazılı olarak açıklama talebinde bulunmaları üzerine yetkili makamlarca mükellefin durumuna özgü olarak verilen yazılı görüşü ifade etmektedir.


Sirküler : Vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından açık olmayan ve tereddüt edilen hususlar hakkında aynı durumda bulunan tüm mükellef ve vergi sorumluları için uygulamaya yön vermek ve açıklık getirmek üzere Gelir İdaresi Başkanlığınca (GİB) yayımlanan görüşü ifade etmektedir.


Mükellefin izahat talebi : Mükelleflerin vergi uygulaması ve vergi durumları hususlarında belirsiz olan ve tereddüt ettikleri durumlarda, yetkili makamlardan açıklama istediği yazılı talepleri ifade etmektedir. İzahat talebi, mükellefin sahip olduğu bilgi edinme hakkının bir uzantısıdır.[2]


3. İzahat Talebinde Cevaplandırılması Gereken Sorun ve Hususlar


Mükelleflerin izahat taleplerinin cevaplandırılmasında maksat, mükelleflerin tereddüde düştükleri, açıklanmasını talep ettikleri hususların mükelleflerin anlayabileceği biçimde açıklanmasıdır. Yetkili makamlar izahat taleplerini cevaplandırırken, VUK m. 413/2 f. uyarınca özelge veya sirküler yolunu seçmede takdir yetkisine sahiptir. Yetkili makamın takdir yetkisi sadece özelge/sirküler yollarından birinin seçilmesine yönelik olup izahat taleplerinin bu yollardan biriyle cevaplandırılması zorunludur. VUK’ta izahat taleplerinin cevaplandırılmasına ilişkin olarak herhangi bir süre öngörülmemişse de GİB’in yayımladığı “Vergi Dairesi Başkanlığı Kamu Hizmet Standartları Tablosu” uyarınca özelge taleplerinin en geç 45 gün içinde cevaplandırılması gerekmektedir. Ancak bu süre idari bir yolla kararlaştırılmıştır.[3]


Mükelleflerin sahip oldukları bilgilendirilme hakkından bahsedildiğinde bu kavram ilk bakışta “bilgi edinme hakkı” ile karıştırılabilir. Mükelleflerin sahip olduğu bilgilendirilme hakkı gerek esas gerekse usule yönelik hususlar bakımından 4982 sayılı Bilgi Edinme Hakkı Kanunu (BEK) ve 3071 sayılı Dilekçe Hakkının Kullanılmasına Dair Kanun (DHKDK) kapsamında belirtilen haklardan farklı bir hakkı içermektedir.


Mükellefin izahat talebine verilen cevap, mükellefin açıklanmasını talep ettiği hususların yetkili makamca mükellefe açıklanması hususunu ihtiva eder. Buna karşılık BEK kapsamındaki taleplerde idareden fiziki bir varlığı bulunan “veri” talep edilir; DHKDK kapsamında da yetkili makamdan bir dilekte bulunulur veya bu makamı ilgilendiren bir konuda şikayette bulunulur.[4]


3.1. Özelge


Özelge, VUK’un 413. maddesi uyarınca yetkili makamlar tarafından izahat talebinde bulunan mükellefe verilen ve mükellefin izahat talebi karşısında bu talepte belirtilen hususlara yönelik açıklama ihtiva eder. Mükellefler vergi uygulamaları ve vergi durumları ile ilgili açıklık bulunmayan, mükellef tarafından anlaşılmayan ve tereddüt edilen hususlarda yazılı olarak, yetkili makamlardan izahat talebinde bulunabilir ve yetkili makamlar da bu talebi özelge veya sirküler yoluyla cevaplandırmak zorundadır. Yetkili makamların verdikleri bu cevaplar, yetkili makamların görüşlerini ifade etmektedir.[5]


Mükellefler ile vergi sorumluları, bunların mirasçıları, yetki belgesine sahip kanuni temsilcileri veya vekilleri özelge talebinde bulunabilirler. Mesleki kuruluş statüsünde olan odalar, birlikler gibi kuruluşlar üyelerine ilan etmek maksadıyla, kendi mükellefiyetleri ile ilgili olanlar hariç olmak üzere özelge talebinde bulunamaz ancak bu tür mesleki kuruluşlar vergilendirme ile ilgili konularda özelge niteliğinde olmayan görüş talep edebilirler.


Özelge talebinde bulunabilecek kişilerin, taleplerini VUK’ta yetkili kılınan makamlara yöneltmesi gerekmektedir.[6] Mükelleflerin İzahat Taleplerinin Cevaplandırılmasına Dair Yönetmelik (MİTCDY) m. 10 uyarınca, mükelleflerin, kurumlar vergisi veya gelir vergisi bakımından sürekli mükellefiyetlerinin bulunması halinde, mükellefler sürekli mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairesi başkanlıklarından özelge talep edebilirler. Mükellefin veya vergi sorumlularının, kurumlar vergisi veya gelir vergisi bakımından sürekli bir mükellefiyeti bulunmadığı durumlarda özelge talepleri, izahat talebinde bulunacak mükellefin yerleşim yeri adreslerinde veya kanuni merkezlerinde bulunan vergi dairesi başkanlıklarına yöneltilir. Her iki durumda da bulunulan ilde vergi dairesi başkanlığı bulunmuyorsa özelge talebi o ildeki defterdarlığa yöneltilir. Mükellefin veya vergi sorumlusunun yerleşim yeri veya kanuni merkezi bulunmuyor ise bu halde İzmir, Ankara ve İstanbul Vergi Dairesi başkanlıklarından herhangi birisine izahat talebi yöneltilebilir. MİTCDY m. 10/3 f. uyarınca İzahat talebi “Özelge Talep Formu” kullanarak gerçekleştirmelidir. Belirtilen form kullanılmadan yapılacak başvurular kabul edilmez.


3.2. Sirküler


Sirkülerler, aynı durumda bulunan tüm mükelleflere yönelik açıklamalar ihtiva eder. VUK m. 413/3 f. uyarınca oluşturulan bir komisyon tarafından oluşturulurlar ve komisyonca oluşturulan sirkülerler GİB tarafından internet ortamında yayımlanır. Sirkülerin amacı, uygulamada aynı konudaki görüş farklılıklarını ortadan kaldırarak uygulamada görüş birliğini sağlamak ve sıkça sorulan sorulara ilişkin idari görüşleri daha genel nitelikli metinlerle mükelleflere duyurmaktır.[7]

İzahat talepleri, kanunlar, daha önce aynı konuda verilen Bakanlık görüşleri ve genel tebliğler gibi belgelerden yararlanarak cevaplandırılır. Ancak herhangi bir kaynakta çözüme yönelik açıklama tespit edilemeze yorum esaslarına başvurularak talep cevaplandırılacaktır.[8]


3.3. Vergi Mahremiyeti


Özelgeler, izahat talebinde bulunan mükelleflere ilişkin veriler içerdiğinden, internet ortamında yayımlanırken VUK m. 413/5 f. uyarınca vergi mahremiyetinin korunmasına dikkat edilmelidir. Mükelleflerin vergi idaresiyle aralarındaki ilişkide vergi idaresinin öğrendiği bilgileri koruyacağını bilmeleri[9] ve güvenin sağlanması gerekir.[10] Vergi mahremiyeti doktrinde: “vergileme süreciyle ilgili olarak ortaya çıkan ve vergileme ilişkisi içinde öğrenilen bilgilerin, mükellefler ile bilgi sahibi kişiler arasında gizli kalması gerektiğini ve üçüncü şahıslarına açıklanmaması gerektiğini ifade etmektedir.” şeklinde tanımlanmıştır.[11]


Vergi mahremiyetine ilişkin VUK m. 5’te yer alan temel hükme göre mükelleflerin işlerine, işletmelerine, hesaplarına, şahıslarına ilişkin olarak öğrenilen sırlar veya diğer gizli kalması gerekli hususlar açığa çıkarılamaz, başka kişilerin yararlarına kullanılamaz.


4. Mükelleflerin İzahat Taleplerinin Sonuçları


VUK’un “Yanılma ve görüş değişikliği” kenar başlıklı 369. maddesinin ilk fıkrası uyarınca, yetkili makamların, izahat talebinde bulunan mükellefe yanlış izahat vermiş olmaları durumunda, yazılı izahata uygun davranan mükellef aleyhinde vergi cezası kesilmeyecek ve gecikme faizi hesaplanmayacaktır. Yetkili makamın mükellefe vermiş olduğu özelgenin yanlış olması halinde, mükellefin, kendisine verilen izahata uygun olarak yaptığı işlem sebebiyle re’sen veya ikmalen tarhı* gerektiren bir verginin bulunması halinde tarh işlemi yapılacaktır. İlgili hüküm tarh işleminin yapılmasına dair herhangi bir engel getirmemektedir. Ancak yapılan tarh sonucu mükellefe ceza verilmiş ve gecikme zammı uygulanmışsa, tahsil aşamasından önce terkini; tahsil aşamasından sonra ise mükellefe iade olunması gerekir. Mükellefin izahat talebinin özelge değil sirküler yoluyla cevaplandırılması ve verilen cevabın yanlış olması durumunda mükellef hakkında vergi cezası kesilmemesi ve gecikme zammı uygulanmamasının yanında tarhiyat işlemi de yapılamaz.[12]


Mükellefin menfaatinin korunduğu bu durum, mükellefin uzlaşmaya başvurmasını etkilemez. Mükellef hakkında yanılma dolayısıyla ceza verilmeksizin tarh işlemi yapıldığında da mükellef uzlaşmadan yararlanabileceğini Danıştay da kabul etmiştir: “369. maddede yazılı yanılmadan kaynaklandığının veya … ileri sürülmesi durumunda, idarenin bu bölümde yer alan hükümler çerçevesinde mükellefler ile uzlaşabileceği…”[13]


Vergi hukukunun karmaşık olan yapısından dolayı, yanılma ilkesi ile birlikte ceza hukukunda yer alan temel ilkelerden biri olan “ceza kanunlarını bilmemek mazeret sayılmaz” ilkesi, yanılma halinde yumuşatılmıştır.[14] Bu halin oluşabilmesi için mükellefin izahatta açıklanan unsurlara uygun olarak hareket etmesi gerekmektedir. İzahata uygun davranan mükellefin kusurundan bahsedilemeyecek olup, yetkili idari makamın cevabına duyulan güven güven neticesinde verilen izahata uygun işlem yapıldığından söz edilir. Mükellefin, yetkili idari makamın yanlış cevap vermesi sonucunda yanlıma halinden faydalanabilmesi için mükellefe yetkili idari makam tarafından verilen cevap ile mükellefin bu cevap doğrultusunda gerçekleştirdiği fiil arasında illiyet bağı bulunmalıdır.

 

[1] Erdoğan Öner, Vergi Hukuku, 10. baskı, Ankara 2018, s. 57. [2]Hasan Aykın, “Mükellefin Özelge Yoluyla İzahat Talep Hakkı, Hukuki Sonuçları ve Bazı Tartışmalı Konular”, TBB Dergisi, Ankara 2016, S. 125, s. 148. [3] Aykın, a.g.m., s. 176 [4] Aykın, a.g.m., s. 152 [5] Çağlan Ahmet Gençer, Son Düzenlemeler Işığında Özelge ve Mali Sirküler Uygulaması ve Uygulamada Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, İstanbul 2010, S.82 [6]Gençer, a.g.m. [7]Osman Arıoğlu, Özelgeler ve Mükellefe Sağladığı Haklar, 2015, https://www.itohaber.com/koseyazisi/201980/ozelgeler_ve_mukellefe_sagladigi_haklar.html, Erişim Tarihi: 24.10.2021. [8] Neslihan Karataş Durmuş, Türk ve Fransız Vergi Hukuku Kapsamında Mükelleflerin Korunması, Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, 2016, S.48, s.103. [9]Muhammet Durdu, Mükellef Verilerinin Korunması ve Vergi Mahremiyeti, Selçuk Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.27, S.3, s.592. [10]Haluk Egeli, Mehmet Dağ, Türk Vergi Hukuku Açısından Mükellef Haklarının Değerlendirilmesi, Maliye Dergisi, 2012, S.163, s.138. [11]Fatma Taş, Vergi Mahremiyetini İhlal Suçu ve Değerlendirilmesi, Doktora Tezi, Uludağ Üniversitesi, 2007, s.41. [12] Aykın, a.g.e. s.180. [13] Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Esas No.: 576/2019, Karar No.: 424/2019, Karar Tarihi: 03.07.2019 [14] Öner, a.g.k., s. 167.


64 görüntüleme